东北师范大学审计处
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伴随着社会主义市场经济的进一步确立及知识经济的到来，我国高等教育迎来了一个快速发展的历史机遇。加大资金投入、扩大办学规模、提高办学效益和整体办学实力已成为近阶段各高等学校改革发展的总体趋势。面对高校迅速发展的形势以及这种形势带来的新情况、新问题，如何解放思想，更新观念，重新审视高校内部审计工作，正确定位，及时制定高校审计工作的发展战略，使高校审计工作更好地适应高等教育发展的形势，为学校的改革、建设和发展服务，已成为高等学校内部审计工作者思考的重要课题。
思考之一：高校办学环境已发生重大变化，这种变化对高校发展产生深远影响，同时对高校审计工作也提出新的历史的要求
（一）高等教育优先发展已提到战略高度
二十一世纪，中国教育面临的挑战来自两个方面——世界性的新科技革命和计划经济体制向社会主义市场经济体制的转变。我国要建立市场经济，要在尽可能短的时间内实现经济的快速增长，缩短与发达资本主义国家的差距，就必须抓住机遇，越过重商主义阶段而使市场经济直接建立在现代高新技术的基础之上，因此，教育的优先发展，成为我国建设市场经济的必然选择。
目前，我国政府已将教育优先发展战略作为整个社会可持续发展战略的一部分纳入到现代化建设的整体布局之中。在我国教育改革和发展的施工蓝图《面向21世纪教育振兴行动计划》中科学地提出，要切实把发展教育作为基础设施建设，把教育投资作为基础性投资，而非消费性投资。这是我国对教育投资在思想认识和理论研究方面的重大突破。“教育要适度超前发展”，这是《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十个五年计划的建议》中提出的重要的战略思想。高等教育作为先导性、全局性、基础性的基础设施，更是摆在优先发展的重中之重。国家及各级政府对高等教育的投入比例正逐年加大，教育的发展也得到了全社会的关注和支持。企业的投资开始进入教育市场，银行也开放了教育的贷款渠道。以财政拨款为主，其它多种渠道筹措教育经费的格局已经形成。我国高等教育已驶入高速发展的快车道。
（二）高等教育的发展对审计工作提出新的要求
随着我国高等教育的快速发展及各院校办学自主性的增强，高等教育与市场经济逐步接轨，各行业普遍看好高校这块市场，为高校融资提供了多方面的可能。资金来源的多样化，在一定程度上，解决了高校发展的瓶颈－资金问题，但同时也带来了相应的办学风险。首先，这种风险性的普遍存在取决于市场机制，在市场经济条件下，各行业各部门普遍地追求利益的最大化，而能否最终实现目标则取决于多种因素。在资源、市场相对有限的情况下，客观上存在着较高的市场风险；其次，由于长期以来，我国高校办学基本上游离于市场经济体系之外，高校的管理人员对现代的市场经济规律缺乏必要的认识和了解，一些重要经济活动方面的必要控制程序尚不够健全，此种局面下骤然投入到复杂的经济活动之中，客观上存在着较高的管理风险。 |
面对办学环境的变化及其产生影响，欲在竞争中立于不败，势必要从正确决策、规避风险、提高效益、提高整体管理水平等几个方面入手。这在客观上给高校内部审计的发展创造了历史机遇，同时也形成了新的挑战。
所谓历史机遇，是指内部审计天然地具有服务于内部管理的功能，又因其工作范围上的广泛性、丰富性，工作程序和方法上的灵活性和自主性，适时调整工作重心、充分发挥其潜在功能，才可能有所作为。
所谓新的挑战，是指从思想观念和工作现状两方面来看，目前高校内审工作都还远远未能适应形势发展的需要。
高校内部审计工作在这种机遇与挑战并存的形势下，要抓住机遇、迎接挑战，必须明确的首要问题是：高等学校办学环境的变化和影响对高校内部审计工作都提出了哪些新的任务和要求？通过前面分析，笔者认为新时期，高校发展对审计工作提出三个任务：1、为完善内控制度、提高学校管理水平和竞争能力服务。2、为促进增收节支、提高学校资金使用及办学效益服务。3、为正确使用信息、降低学校宏观决策和办学风险服务。
思考之二：面对新的挑战与时代要求，高校内审工作应努力实现从传统监督型向现代管理型审计模式的全面转型
新的任务带来新的要求。高校审计部门及审计人员应审时度势，转变观念，理清思路，适应形势发展，应从传统的以查错防弊为主要功能的监督型审计模式中解脱出来，而走向以全面提高单位管理水平、提高办学效益、规避宏观决策风险为目标的现代管理型审计之路。这既是时代与历史的客观需要，也是当代高校内部审计的唯一选择。
首先，需要指出的是：本文所提“现代管理型审计”是以管理的思维去探讨、分析高校内部审计工作中遇到的问题，而不是一种带有特定程序和技术的具体审计类别。它与财务审计等其他审计不是一个并列的概念，而是包容于其他审计之中，是审计方法及审计思维体系的一部分，是审计内涵的延伸。另外，本文所提的“现代管理型审计”也不能简单理解为传统的“管理审计”。传统的“管理审计”只是经济效益审计的一个组成部分，而这里的“现代管理型审计”是对为未来高校审计模式的统称。
下面笔者仅从几个方面来比较“现代管理型审计”与“传统监督型审计”的不同：
（一）审计职能上：由强调监督功能到注重服务功能
时代进步与经济发展赋予传统的内部审计职能以新的含义，服务，已成为内部审计的又一个重要职能所在。我国内部审计由于在设立之初带有普遍的强制性，长期以来，一直具有政府审计的特征，从审计职能和工作重心上单一地强调审计监督，而对内部审计的根本目的—为所在组织提供有效服务，则研究强调不够。相应的，高校内审人员也养成了一些思维定式，典型的就是“只要我指出了毛病，责任就不在我”，仅仅将工作重心放在对会计资料及经济活动合法、合规性的监督上，而对学校整体办学、宏观决策及各项具体的管理活动则缺乏应有的热心与关注，客观上形成一种疏离。这种状况在很长时期、很大程度上制约了高校内部审计的发展。今天，随着市场经济的全面到来，随着我国内部审计实践与理论的深入发展，一些固有的观念及做法正逐渐被澄清和纠正。作为高校审计人员，一定要认清形势，要彻底打破固有的思维模式和工作习惯。在现代管理型审计模式下，内部审计的主要任务就是通过向所在组织提供审计服务以促成其经营或管理目标的实现。所以，审计人员要想方设法，发挥专业优势，以提高效益、完善管理和降低风险为核心向学校提供多方位、多层次的优质服务，要围绕学校中心工作，成为各管理部门的咨询顾问，成为有助于学校领导决策的参谋和助手。唯此，才能还内部审计以本来面目，才能使高校内部审计的进一步发展成为可能
（二）思想方法上：从偏重微观到放眼宏观
长期以来，在传统监督型审计模式下，高校内审工作仅仅定位于财务监督，审计人员习惯于单纯地从监督角度、从财务制度、财经法规出发去考虑问题。各高校领导也仅从“查帐”、“监督”的职能上去认识内审工作。在布置内审工作、使用审计人员、采纳审计信息时只局限于“监督”这一目的，使内部审计有助于管理和宏观决策的服务功能失去了发挥作用的机会。在现代管理型审计模式下，内部审计的本质，要求高校审计部门和人员能站在学校整体、全局的高度，发挥多种审计职能，为学校提供多角度、多层次的最有价值的审计服务。为此，审计人员必须打破原有的只重微观、不重宏观的思维方法和习惯。在指导思想上，要坚持围绕中心，服务大局，积极探索市场经济条件下高等学校审计工作的新方法，新路子；在工作策略上，要紧紧抓住学校改革、建设和发展的一些重点、难点和热点问题，一方面通过发挥制约和促进功能来促进管理、提高效益、维护秩序，另一方面通过发挥服务功能向学校提供有价值的信息和建议；在具体问题的分析上，要坚持实事求是，从实际出发，必须以“三个有利于”为标准，要进一步解放思想，转变原有的片面的审计执法观念和思维定势。
（三）作用发挥上：从批判功能到建设功能
传统监督型审计模式在审计作用的发挥上，主要强调制约作用，以查错防弊为主要目标。而现代管理型审计模式的主要目标是为本部门、本单位在加强管理、提高效益、降低风险及建立良好的秩序方面发挥作用。前者强调批判功能，后者强调建设功能。这种变化对内部审计部门和人员都提出了新的要求，其要求之高，通过1999年国际内部审计师协会给出的内部审计定义便可窥见一斑：“内部审计是旨在获取附加价值，改善组织业务而设计的具有独立性和客观性的保证和咨询活动。它通过提供系统的严格的方法来评价和提高风险管理、控制以及治理程序的有效性，借以协助组织实现其目的”。该定义表明，内部审计的作用不仅仅限于评价和监督，重点应放在促进业务发展和经营的改进。在这样的形势下，高校内审部门应及时调整工作思路，根据实际需要，围绕学校重点工作，积极开展各类不同形式的审计服务（包括咨询服务）来多角度发挥其建设功能。如可考虑学校在哪些方面还存在较高的办学风险、学校在资金使用方面是否存在效益不高的环节、各部门各单位及学校各种管理活动的控制程序是否有效或达到最优。审计人员即便在传统类型的财务收支审计活动中，也不能单纯像过去那样仅仅满足于错误与弊端的揭露，而是要进一步指出其根源及后果，提出解决办法，从而为改进管理服务。
（四）工作方式上：从事后披露到事前预防
在传统监督型审计模式下，由于强调局外监督和对错弊的批判，审计工作通常在事后进行，久而久之，不可避免的给人一种“经济警察”或“事后诸葛亮”的感觉，无形中使审计部门与其他单位、部门之间形成一种对立，使他人产生反感情绪，采取敬而远之的态度。而今天，无论是高校经济活动的大量增加，还是内部审计固有功能的归位，都使这种现象的继续存在丧失了可能。在现代管理型审计模式下，内部审计的主要任务是协助本组织完善管理、防范风险和提高效益。而效益的提高和风险的防范都源于正确的管理行为，正确的管理行为又来源于科学的决策。因此，参与到事前决策中来，是新形势对审计工作提出的新要求。对尚未实施的经济事项进行事前审计，对其他部门实施决策的具体管理行为进行有效的事中监控，可以减少管理过程中不利事件的发生，减少不必要的损失，降低办学风险。也就是说，事前审计要比事中、事后审计揭示、纠正问题更具有现实意义和价值。所以高校审计工作只有将审计监督关口前移，才能为学校管理提供更充分有效的服务。(
（五）手段运用上：从单纯评价到介入管理
长期以来，在审计工作是否适宜事前介入的问题上，一直存有争议。一种观点认为事前介入有损审计部门独立性，不利评价和监督；另一种观点认为事前介入可事半功倍、并取得更好的审计效果。如前所述，由于我国内部审计具有政府审计的特征，所以高校内部审计一直以来，为确保其独立性，基本上采取局外评价的做法，不介入具体的管理活动，监督与评价多事后进行。在现代管理型审计模式下，内部审计作为整个组织管理体系的一个有效组成部分，以恰当的方式介入管理已成为一种义不容辞的责任和义务。因此，作为熟悉学校情况并具有专业知识的高校内审工作者应责无旁贷地主动为学校管理和决策服务。
（六）工作类型上：从比较单一到丰富多元
在高校内审创建初期，由于计划经济体制下，办学经费来源渠道主要靠财政拨款，相应的内部审计工作类型也比较单一，主要以财务收支审计为主。90年代以后，随着高校经济形势的发展，随着办学经费来源渠道的不断拓宽，学校经济活动日趋复杂多样，各院校为适应形势的发展先后开展了经济效益审计、基建工程审计、预算执行情况审计和经济责任审计。但从近年来高校发展的趋势看，现有高校内部审计的工作类型仍无法满足现实的的需求。事实上，在现代管理型审计模式下，审计类型并没有固定的模式，各学校审计部门可根据自身特点，围绕学校管理工作或经济活动的重点，灵活多样地开展各类审计活动。如为降低风险可开展经济合同审计，为有助于决策可开展专项的经济活动可行性审计，为及时取得各类信息可开展专项审计调查。同时我们还可以借鉴国内外已有的成型的审计类型，如经营审计、经济效率审计、经济效果审计、风险基础审计、战略审计、环境审计等等。
思考之三：为顺利实现审计模式的转型，既要有超前意识，又要从实际出发，要以人为本，有效利用内审资源，促进高校内审工作的可持续发展
（一）要确立前瞻性的审计工作理念和明确的工作思路，要从战略高度制定长期发展规划和近期工作目标
面对高等学校内部变革和日趋复杂的经济环境，我们现有的审计理论和审计方法无疑要接受挑战。对此，高校审计人员应有充分的心理准备，我们应站得高些、看得远些，应在准确把握高等学校发展趋势及内部审计特点和走向的基础上，确立具有前瞻性的内部审计理念和工作思路，在学校发展的关键时期确立相应的发展战略和具体的工作目标。既要照顾全局，也要突出重点；既要深谋远虑，又要敢为人先。唯此，审计工作方能抓住机遇，实现跳跃式的发展。
（二）要坚持从实际出发，突出重点，有效利用内审资源
我们提倡要确立前瞻性的审计工作理念，并不是要大家都脱离实际、好高骛远。相反，所谓前瞻性正是在立足现实，充分考虑学校的实际工作和现有条件的基础上，制定本部门的发展规划。首先，各学校审计部门在制定本部门的发展规划时，要充分考虑本学校的办学实际、办学特点和办学规模。其次，在开展审计工作中，要做到前瞻性与现实性的兼顾。比如，在目前大部分高校财务管理基础工作还比较薄弱、经济活动的内部控制还不够健全的情况下，虽然要强化审计服务，但审计监督，作为规范学校经济秩序、完善内部控制加强财务管理的有效手段，仍然不能放弃或削弱。第三，突出重点，有效利用内审资源。高校内审部门要紧紧围绕学校领导关心的重点、难点问题，抓住主要环节确定审计项目、开展工作，只有这样才能有所作为。(
（三）切实加强机构建设、人才培养，实现高校内审工作的可持续发展
人们常说：“未来的竞争说到底是人才的竞争”，伴随高校审计范围的日益拓展和审计类型的不断增多，高校审计部门在机构队伍和人员素质方面存在的问题已显得日益突出。首先，绝大多数高校，审计任务不断增多与审计人员相对有限的矛盾仍然没有解决，审计部门应切实加强机构建设，适当充实审计力量。其次，审计队伍的专业结构需要要进一步完善，目前绝大多数高校内审人员均由会计、审计及基建工程人员组成，但随着学校改革的日益深化、经济活动越来越复杂，出现了越来越多的新情况、新问题，原有审计人员的专业结构已不能满足工作的需要。第三，新世纪对高校审计工作提出新的要求：要实现由量到质的转变，这就需要具有高素质的审计人员来实施和完成，而现有内审人员的素质、作风同高校内审工作的职能和任务还不相适应，所以坚持把提高审计人员综合素质作为一项基础性工作常抓不懈，以保证高校审计事业持续发展，是21世纪高校审计面临的一项重要任务。
（四）在积极开展审计实务的同时，关注前沿审计理论与现代审计手段的发展，逐步实现审计理论及审计手段的现代化
在知识经济时代，审计理论和审计技术的发展无不日新月异，当我们迫于形势需要刚刚真正开始对内部审计的目的、职能等本来面目进行探讨的时候，国际内部审计师协会（IIA）已对内部审计的定义做了第六次的修订。在我们主要采取手工审计方式的时候，西方发达国家的内部审计已普遍采用计算机、互联网、审计软件等先进审计手段。当我们仍然将财务收支审计做为主要审计类型时，国外内部审计已走过了“三E”审计、“五E”审计、制度基础审计、风险基础审计等多种类型的审计之路。今天，当我们重新面对市场经济、面对WTO、面对国际上各行业迅猛发展的势头的时候，我们感到了压力。但，另一方面，这又未尝不是一种机遇。高校审计人员只要采取兼收并蓄、拿来我用的积极态度，善于学习、勇于尝试，那么国内外已有的审计理论和方法就无不会给我们以借鉴和启示，我们形成具有自身特色的内部审计理论和方法体系也就指日可待。
